L’exit tax est l’imposition des plus-values latentes sur titres de sociétés, déclenchée par le transfert du domicile fiscal hors de France (article 167 bis du Code général des impôts). Elle ne frappe pas un gain réalisé, mais un gain constaté à la date du départ, ce qui explique qu’elle soit souvent découverte trop tard par les chefs d’entreprise et les investisseurs qui s’expatrient.
Depuis la réforme issue de la loi de finances pour 2019, le paiement de l’impôt est en principe placé en sursis automatique lorsque le contribuable part dans un État membre de l’Union européenne, ou dans un État lié à la France par des conventions d’assistance administrative et d’assistance au recouvrement et qui n’est pas non coopératif, et l’impôt peut être dégrevé si les titres sont conservés assez longtemps. Ce sursis reste toutefois conditionné à des obligations déclaratives précises, dont le non-respect peut entraîner la déchéance du sursis.
Cet article présente, dans l’ordre chronologique, les cinq étapes à franchir : déterminer si l’on est dans le champ de l’exit tax, évaluer la plus-value latente, déclarer le départ, suivre le sursis chaque année, puis obtenir le dégrèvement ou payer l’impôt à l’expiration du sursis. Il s’inscrit dans notre activité de conseil en fiscalité internationale et en fiscalité patrimoniale.
Étape 1 : vérifier que l’on est dans le champ de l’exit tax
L’exit tax s’applique si deux conditions sont réunies à la date du transfert : une condition de résidence et une condition de seuil.
Condition de résidence. Le contribuable doit avoir été fiscalement domicilié en France pendant au moins six des dix années précédant le transfert de son domicile fiscal hors de France.
Condition de seuil. Les droits sociaux, valeurs, titres ou droits détenus, directement ou indirectement, par les membres du foyer fiscal doivent soit représenter au moins 50 % des bénéfices sociaux d’une société, soit avoir une valeur globale supérieure à 800 000 euros à la date du transfert. Le seuil de 800 000 euros s’apprécie sur l’ensemble des titres du foyer, et non société par société.
Trois précisions évitent des erreurs fréquentes :
- Date du transfert. Le transfert est réputé intervenir la veille du jour où le contribuable cesse d’être soumis en France à une obligation fiscale sur l’ensemble de ses revenus. Ce n’est donc pas forcément la date du déménagement.
- Créances de complément de prix. Elles entrent aussi dans le champ de l’exit tax, selon la même condition de six années sur dix, pour leur valeur réelle au moment du départ.
- Plus-values en report. Les plus-values dont l’imposition avait été reportée (notamment au titre des articles 150-0 B bis, 150-0 B ter et 150-0 B quater du CGI) deviennent imposables lors du transfert.
Étape 2 : évaluer la plus-value latente
La plus-value imposable est la différence entre la valeur des titres à la date du transfert et leur prix d’acquisition. Pour des titres reçus à titre gratuit, on retient leur valeur déclarée pour les droits de mutation à la place du prix d’acquisition.
La valeur des titres au jour du départ est déterminée selon les règles de l’article 758 du CGI et du dernier alinéa du I de l’article 973. Pour des titres non cotés, cette évaluation est le point le plus sensible du dossier : elle doit être documentée (méthode, comptes, comparables), car elle fixe la base de l’impôt.
Quelques règles de calcul à connaître :
- Titres reçus dans un échange à sursis (article 150-0 B). La plus-value se calcule à partir du prix d’acquisition des titres remis à l’échange, diminué de la soulte reçue non imposée l’année de l’échange, ou majoré de la soulte versée.
- Abattements. Les abattements pour durée de détention des articles 150-0 D 1 ter et 1 quater (dont l’abattement renforcé) s’appliquent, le transfert de domicile étant alors assimilé à une cession à titre onéreux. L’abattement fixe de l’article 150-0 D ter (départ à la retraite d’un dirigeant) ne s’applique que si le contribuable a fait valoir ses droits à la retraite avant le transfert et cède ses titres dans les deux ans suivant son départ à la retraite.
- Moins-values latentes. Elles ne sont pas imputables sur les plus-values latentes, ni sur d’autres plus-values.
L’impôt sur le revenu est ensuite établi, selon le cas, au prélèvement forfaitaire prévu au 1 de l’article 200 A ou, sur option globale, au barème progressif (2 de l’article 200 A). Dans ce second cas, l’impôt correspond à la différence entre l’impôt du barème avec et sans les plus-values latentes. Les prélèvements sociaux s’y ajoutent : leur taux est à vérifier à la date du départ.
Étape 3 : déclarer le départ et demander le sursis
Le contribuable doit déclarer les plus-values et créances imposables dans sa déclaration de revenus (article 170 du CGI) de l’année suivant celle du transfert, dans le délai de l’article 175, au moyen d’un formulaire annexe établi par l’administration. Un départ en 2026 se déclare donc au printemps 2027.
Le sursis de paiement dépend de la destination :
| Destination | Sursis de paiement | Conditions |
|---|---|---|
| État membre de l’Union européenne, ou État lié à la France par une convention d’assistance administrative et une convention d’assistance au recouvrement, hors État non coopératif | Automatique (IV de l’article 167 bis) | Aucune garantie ; obligations déclaratives à respecter |
| Autre État ou territoire | Sur demande expresse (V de l’article 167 bis) | Déclarer les montants, désigner un représentant en France, constituer des garanties avant le départ |
Dans le second cas, la garantie est égale à 12,8 % du montant brut total des plus-values et créances, sans application des abattements. Un complément de garantie doit être constitué dans le mois suivant la réception de l’avis d’imposition si l’impôt définitif est plus élevé, et la levée partielle peut être demandée s’il est plus faible.
Enfin, dans les deux mois suivant chaque transfert de domicile fiscal, le contribuable informe l’administration fiscale de l’adresse de son nouveau domicile.
Étape 4 : suivre le sursis chaque année
Le sursis ne dispense pas de déclarer : chaque année, le contribuable doit rappeler le montant cumulé des impôts en sursis dans sa déclaration de revenus et joindre le formulaire de suivi (2074-ETD), qui indique les plus-values et créances constatées et l’impôt correspondant pour les titres dont le sursis n’est pas expiré.
La sanction est lourde : le défaut de production de la déclaration ou du formulaire, ou l’omission de tout ou partie des renseignements exigés, entraîne l’exigibilité immédiate de l’impôt en sursis (IX-4 de l’article 167 bis). Un oubli peut donc transformer un impôt dont le paiement est différé en impôt immédiatement exigible.
Bonne pratique : programmer chaque année le dépôt du formulaire avec la déclaration de revenus, en conservant la preuve du dépôt et la liste à jour des titres concernés.
Étape 5 : obtenir le dégrèvement ou payer l’impôt à l’expiration du sursis
Le sursis prend fin à la survenance d’un des événements prévus au VII de l’article 167 bis, principalement la cession, le rachat, le remboursement ou l’annulation des titres, la perception d’un complément de prix, et certaines donations. En l’absence de tel événement, l’impôt est dégrevé d’office dans les cas suivants :
| Situation | Résultat |
|---|---|
| Titres toujours détenus à l’expiration d’un délai de 2 ans après le départ | Impôt dégrevé d’office, ou restitué s’il avait été payé |
| Idem, lorsque la valeur globale des titres excède 2,57 millions d’euros à la date du départ | Délai porté à 5 ans |
| Retour du domicile fiscal en France avant l’échéance | Impôt dégrevé d’office, ou restitué s’il avait été payé, si les titres sont encore détenus |
| Décès du contribuable, ou donation sous conditions | Dégrèvement de l’impôt, dans les cas prévus au 2 du VII |
Lorsque l’imposé cède ses titres avant l’expiration du délai, l’impôt est recalculé sur la plus-value réellement réalisée (VIII). Si elle est inférieure à la plus-value latente constatée au départ, le surplus d’impôt est dégrevé ; en cas de perte, l’impôt latent est entièrement dégrevé. L’impôt éventuellement acquitté dans l’État de résidence est imputable, dans la limite de l’impôt définitif dû en France.
Le contribuable doit enfin déclarer l’événement l’année suivante, sur le formulaire joint à sa déclaration de revenus : nature et date de l’événement, montant de l’impôt exigible et éléments de calcul. L’impôt définitif est acquitté au moment du dépôt de ce formulaire. Pour obtenir un dégrèvement ou une restitution, la demande doit être formulée dans le même délai.
Pièges à éviter
Les dossiers d’exit tax se compliquent rarement sur le principe de l’impôt, mais sur des points d’exécution :
- Date réelle du transfert. Elle est fixée par la loi (veille de la fin de l’obligation fiscale sur l’ensemble des revenus) et non par la date du déménagement. Une erreur décale la valorisation et le décompte des six années de résidence.
- Valorisation non documentée. Pour des titres non cotés, l’administration peut contester la valeur déclarée. Conservez la méthode et les pièces.
- Formulaire de suivi oublié. Un oubli ou une omission rend l’impôt immédiatement exigible.
- Destination hors du périmètre du sursis automatique. Il faut demander le sursis, désigner un représentant et constituer les garanties avant le départ, y compris si le contribuable change ensuite de pays.
- Opérations après le départ. Une cession, une donation ou un apport de titres peut mettre fin au sursis ou modifier le calcul. Elles doivent être analysées avant d’être réalisées.
- Moins-values. Les moins-values latentes ne sont pas imputables au départ. Une moins-value réelle ultérieure n’est utilisable que dans les cas limités prévus par le texte.
Chaque situation est particulière : ces points doivent être appréciés avec un conseil avant le départ, et non après.
Notre accompagnement
Melot & Buchet Avocats accompagne les dirigeants, associés et investisseurs avant leur départ (valorisation des titres, choix du sursis, garanties), puis dans le suivi déclaratif annuel et la demande de dégrèvement. Pour étudier votre situation avant le transfert de votre domicile fiscal, contactez-nous ou appelez le bureau le plus proche :
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Références
- Code général des impôts, article 167 bis (exit tax) : Légifrance
- Code général des impôts, articles 150-0 A, 150-0 B, 150-0 B bis, 150-0 B ter, 150-0 B quater, 150-0 D, 150-0 D ter, 170, 175, 197, 200 A, 758 et 973 : Légifrance
- Commentaire administratif et formulaires : BOFiP-Impôts et impots.gouv.fr